无形资产会计处理与税务处理比较

　　一、无形资产概念比较

　　会计上的无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产具有以下特征：不具有实物形态；具有可辨认性；属于非货币性资产。无形资产主要包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。新所得税法规定的无形资产，是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

　　会计准则与新所得税法关于无形资产概念存在着有如下差异：一是土地使用权。会计准则规定，企业取得的土地使用权应确认为无形资产，但如果改变土地使用权用途，用于赚取租金或者资本增值的，应将其作为投资性房地产处理。新所得税法没有将土地使用权分别归属于无形资产和投资性房地产。企业将取得的土地使用权作为无形资产处理。二是商誉。新会计准则将商誉作为独立于无形资产的单独一类资产进行确认、计量和报告，而新所得税法将商誉作为无形资产的一部分进行处理。

　　二、无形资产初始计量比较

　　（一）无形资产的入账价值

　　在会计上，无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使其达到预定用途而发生的全部支出作为无形资产的成本。企业取得无形资产的主要方式不同，其会计处理也有所差别。（1）外购的无形资产。其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号--借款费用》应予资本化的以外，应在信用期间内计人当期损益。（2）自行开发的无形资产。其成本包括自满足无形资产准则规定后至达到预定用途前所发生的支出总额，但对以前期间已费用化的支出不再调整。（3）投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　（二）无形资产的计税基础

　　新所得税法规定，无形资产按取得时的实际支出作为计税基础。（1）外购的无形资产，按购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出作为计税基础。（2）自行开发的无形资产，按开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的实际支出作为计税基础；但企业自行开发的无形资产的费用已归人研究开发费中在税前扣除或加计扣除的，其计税基础为零。（3）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组取得的无形资产，按该资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。

　　（三）两者的比较

　　无形资产会计准则与新所得税法的差异，产生于内部研究开发形成的无形资产。（1）会计上对于企业内部研究开发项目的支出，要求区分研究阶段支出与开发阶段支出。企业研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。开发阶段的支出，满足相关条件的，才能确认为无形资产。税法规定企业发生的研究开发费可以税前扣除；符合条件的可按新所得税法第31条规定，开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，在计算应纳税所得额时加计扣除。（2）会计上对于分期购买的无形资产，其成本应以购买价款的现值确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照借款费用准则应予资本化的以外，其余计入当期损益。新所得税法对于外购无形资产的计税基础，没有采用购买价款的现值。

　　三、无形资产后续计量比较

　　（一）无形资产摊销比较

　　主要包括无形资产使用寿命、摊销方法、摊销年限、摊销金额的比较。（1）无形资产使用寿命。会计准则规定，企业应于取得无形资产时分析判断其使用寿命。使用寿命有限的无形资产需要摊销，反之则不需摊销。新所得税法规定，企业取得的无形资产，允许在一定期限内摊销，税法上不区分使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产，所有无形资产成本均允许在一定期间内摊销并税前扣除。会计上对使用寿命不确定的无形资产，不予摊销。（2）无形资产摊销方法。会计上对使用寿命有限的无形资产，选择的摊销方法包括直线法、生产总量法等。无形资产摊销方法的选择应反映与该项无形资产有关经济利益的预期实现方式。新所得税法规定，无形资产摊销的方法只能是直线法，按照直线法计算摊销的费用准予扣除；按照其他方法计算的摊销费用，要进行纳税调整。（3）无形资产摊销年限。新会计准则规定，企业应根据具体情况，合理确定无形资产使用寿命。会计上未规定无形资产的最低摊销年度。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。新所得税法规定，无形资产的摊销年限不低于10年。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。无形资产摊销方法和期限一经确定，不得随意变更。（4）无形资产摊销金额。企业会计准则规定，无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备的累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值一般为零。企业接受投资或因合并、分立等改组中接受的无形资产，要求按公允价值摊销。新所得税法规定，无形资产应当以其计税基础作为可摊销的金额，对已计提减值准备的无形资产，应进行纳税调整。

　　（二）无形资产减值准备比较

　　会计准则规定，对于使用寿命有限的无形资产，企业应当在会计期末判断其是否存在发生减值的迹象。存在减值迹象的，应当估计其可收回金额，计提无形资产减值准备。对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需摊销，如果期末重新复核后仍不确定的，则应当在每个会计期间进行减值测试，从而判断计提相应减值准备。新所得税法对按照会计规定计提的无形资产减值准备在形成实质性损失前，不允许在税前扣除，但其账面价值会因资产减值准备的提取而下降，从而造成无形资产账面价值与计税基础的差异。

　　四、无形资产出售与报废比较

　　企业出售无形资产，在会计上应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。如果无形资产预期不能为企业带来经济利益，应将该无形资产的账面价值予以转销。出售和转销的无形资产，已计提的减值准备也应转销。新所得税法规定，企业出售、转让无形资产，应确认为转让财产收入，在计算应纳税所得额时，扣除该项资产的净值和转让费用。企业无形资产对外投资、债务重组、分配股利和捐赠等，都要视同销售。企业的无形资产有确凿证据表明已形成财产损失时，应扣除变价收入、可收回金额及保险赔款后，再确认发生的财产损失。