十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》（以下简称《决定》）对中国全面开展深化改革作出了明确部署，社会反响积极强烈。关于税制改革，《决定》也不吝笔墨，不仅确定了税制改革的重点，而且原则性地提出要“改革税制、稳定税负”，引起专家和民众的极大关注。如何理解“稳定税负”大家也是议论纷纷。笔者作为一名普通的税收研究人员，也想谈点看法，以抛砖引玉。

稳定税负何指？

稳定税负，顾名思义，就是保持税负不变。这里的税负，当指宏观税负，现实中通常以税收收入占国内生产总值（GDP）的比重或类似指标来反映。

把稳定税负作为税制改革的原则或者目标，意味着本轮税制改革，既不倾向于提高宏观税负，也不倾向于降低宏观税负。这与1994年税制改革“提高两个比重”（税收收入占GDP的比重和中央税收收入占全部税收收入的比重）的目标相比，已有很大的不同。可以说，这次税改强调的是“稳定两个比重”——稳定税负、稳定中央与地方的财力格局。

提出稳定税负旨在强调税改将保持收入中性。当然，“稳定”应是相对的，而不是绝对的固定不变。因为，实际的宏观税负受税制（法定税负）、经济状况和征管效率等诸多因素的影响，产生波动是必然的。因此，稳定税负应是宏观税负在一定区间内的相对稳定。

为何要稳定税负？

关于中国当前宏观税负水平是否适当问题，近年来学术界一直存在争议，但有一点大家是有共识的，即一国宏观税负水平是否适当，不仅取决于其收入水平，更重要的还要看政府提供公共服务的水平。应该说，中国当前的宏观税负水平是否适当尚无定论。那为什么还要稳定税负？

笔者认为，稳定税负不仅是稳定政府与市场分配关系的需要，更是防范税收连续高速增长背后存在的财政风险的需要。自1997年以来，中国税收收入增长速度一直快于GDP的增长速度，1997年~2011年税收年平均增长18.6%，比GDP的现价增速高5.2个百分点；税收弹性系数（即在现行的税率和税法下，税收收入变动的百分比对国民收入变动的百分比的比值）始终大于1而且过高，1997年~2011年税收弹性系数平均为1.39。同时，税收收入的高增长支撑了财政支出的高增长，1997年~2011年财政支出年平均增长19.1%，高出税收增长0.5个百分点。

高税收弹性意味着经济的波动将导致税收收入的更大波动：一方面，如果经济继续保持稳定增长，税收连年超GDP增长的状态是危险的，因为不断上扬的宏观税负曲线是不可持续的；另一方面，如果经济增速出现下滑，税收增速将下滑得更快。在财政支出连年高增长的态势下，一旦税收收入高增长不能为继，由于财政支出的刚性，届时财政风险将暴露无遗。2009年，受国际金融危机影响出现的GDP增速下滑和2012年以来经济呈现的增速趋缓，都造成了税收增速更大幅度的回落。这说明现行税制的高税收弹性是不可持续的，存在巨大的财政风险。要规避这种财政风险，确保税收的持续稳定增长，根本之策就是降低税收弹性，使税收增长与经济增长基本保持同步，即保持宏观税负的总体稳定。

如何稳定税负？

提出稳定税负，有人担心是否近年强调的“结构性减税”政策有了变化？从《决定》部署的税改内容看，似乎也是增税措施居多：完善地方税体系，消费税、房地产税、资源税和环境保护费改税等税种的改革，都具有增税效应；清理规范税收优惠政策，感觉上也是以减少优惠为主；个人所得税改革可能会有一些减税的措施调整，但从其占税收总收入的比重2012年仅为5.8%和逐步提高直接税比重的税改要求看，减税空间极其有限。比较明确的减税改革，就是正在逐步推广的以“营改增”为主要内容的增值税改革。那么，我们该如何理解和实现稳定税负呢？

笔者认为，首先从逻辑上看，宏观税负持续上升的现实要求，实现稳定税负必须以减税为前提。因此，稳定税负与结构性减税两者并不矛盾。相反，结构性减税是实现稳定税负的必然选择路径。进一步说，要稳定税负，结构性减税的力度还应进一步加大。其次从税改内容上看，虽然具有增税效应的改革措施比较多，但实际对收入的影响并不是很大。而以“营改增”为核心的增值税改革则不同，增值税、营业税收入占全部税收收入的一半还强，减税效果无论从力度上还是广度上都很可观。再次从税改的整体布局看，《决定》中规定的税改内容只是未来7年（2014年~2020年）中，税制的阶段性改革的几个重要方面，而不是全部。习近平总书记在《关于〈中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定〉的说明》中指出，《决定》“以改革为主线，突出全面深化改革新举措，一般性举措不写，重复性举措不写，纯属发展性举措不写”。因此，税制改革的内容不应理解为仅仅是《决定》中“关于完善税制”小节中的论述，而应将其放在《决定》“全面改革、顶层设计”的高度和税制改革不断深化的过程中去全面理解。

譬如说，《决定》在强调发挥市场在资源配置中起决定性作用的同时，明确强调要更好地发挥政府作用，加快完善以财政政策和货币政策为主要手段的宏观调控体系。特别在促进就业、创业和收入分配方面，明确指出要“完善扶持创业的优惠政策”，“完善以税收、社会保障、转移支付为主要手段的再分配调节机制，加大税收调节力度”，“完善慈善捐助减免税制度，支持慈善事业发挥扶贫济困积极作用”。其实，关于加强税收调控，“十二五”规划纲要中也有不少论述，包括促进中小企业发展，鼓励创新，引导投资和消费，发展循环经济等多个方面的税收政策支持。因此，如何构建和完善税收调控体系也是税制改革不可或缺的内容，这其中，自然会涉及诸多有针对性的减税措施的设计与安排。此外，从税改的动态过程看，近几年已经出台了不少具有减税意义的改革措施，包括增值税由生产型转为消费型的改革、提高个人所得税费用扣除标准和调整税率结构、降低小企业税负的措施等。这些都说明，结构性减税仍将是本轮税制改革的重要特点，而且是实现“稳定税负”的重要保障。